Налоговые споры остаются одним из самых популярных вопросов в рамках досудебного и/или судебного порядка. Согласно статистике по административным делам за 12 месяцев, налоговые споры составляют 9% из общего количества дел. Большая часть таких споров приходится на Алматы, Астану и Карагандинскую область.
Основными требованиями истцов по
налоговым спорам является отмена уведомлений о:
- начислении/доначислении налогов (НДС, КПН);
- результатах проверки;
- признании незаконными действий по проведению камерального контроля;
- устранении нарушений по результатам камерального контроля и другие.
Отметим, что при сравнении принятых в пользу бизнеса решений за второе полугодие 2021 года с первым полугодием 2022 года наблюдается позитивный рост по решению налоговых споров в пользу налогоплательщика на 16%. Значительную часть таких споров составляют споры об обжаловании результатов камерального контроля.
Министерство финансов не публикует на своем сайте такую статистику, но по запросу Казахстанской ассоциации налоговых консультантов были представлены данные за 2019 и 2020 годы, которые говорят о снижении принятых в пользу бизнеса решений на 9%.
В статье рассмотрены основные моменты, которые следует учитывать при обжаловании результатов как проверок, так и камерального контроля в судебном порядке и в апелляционной комиссии при министерстве финансов.
Камеральный контроль
Камеральный контроль является формой контроля, предоставляющей возможность налогоплательщику самостоятельно устранить выявленные нарушения, если он согласен с ними. В случае несогласия налогоплательщик может предоставить пояснения. На практике зачастую происходит, что такие пояснения не принимаются налоговыми органами, которые выпускают решения о признании уведомлений неисполненными. Налоговый кодекс (НК) устанавливает срок в 10 рабочих дней со дня вручения такого решения, чтобы обжаловать решения о признании уведомления об устранении нарушений, выявленных налоговыми органами по результатам камерального контроля. В данном случае не предусмотрен обязательный досудебный порядок урегулирования спора, тем не менее на практике налогоплательщики обжалуют решение сначала в вышестоящем налоговом органе, а при вынесении последним отрицательного решения, в суде.
Нормативное постановление Верховного суда РК № 4 от 29 июня 2017 года «О судебной практике применения налогового законодательства» предусматривает, что при рассмотрении дел, связанных с камеральным контролем, необходимо решать вопрос о законности указанных в уведомлениях оснований, без проверки их обоснованности по существу. Иначе будут предрешены результаты будущих налоговых проверок, в том числе, внеплановой тематической проверки по вопросу неисполнения уведомления по результатам камерального контроля.
На сегодняшний день практика по судебным спорам в отношении обжалования уведомления по результатам камерального контроля является сформированной. В случаях, когда налогоплательщиком поданные пояснения соответствуют требованиям НК, решение суда зачастую выносится в пользу налогоплательщика, так как суд не рассматривает спор по существу нарушений, а лишь выясняет, имелись ли у органа государственных доходов предусмотренные законом основания для вынесения указанного уведомления, в отличие от споров, связанных с тематической налоговой проверкой.
Налоговая проверка
При назначении налоговых проверок важно обращать внимание на процессуальные моменты – начиная с оформления предписания о проведении проверки, сроков ее проведения, заканчивая оформлением результатов.
Так, в предписании о назначении проверки согласно ст. 148 НК, указываются вопросы, подлежащие проверке, в зависимости от ее формы. При этом при проведении комплексных проверок виды проверяемых налогов, платежей в бюджет и социальные платежи в предписании не указываются. Тем не менее при включении в объем комплексной проверки вопросов трансфертного ценообразования они обязательно должны быть указаны и, кроме того, согласно приказу министра финансов от 26 марта 2009 года № 129 «Об утверждении Правил о порядке взаимодействия уполномоченных органов при проведении контроля по вопросам трансфертного ценообразования», проверки по вопросам трансфертного ценообразования проводятся по решению уполномоченных органов. Данное требование подтверждает судебная практика, согласно которой, если вопрос трансфертного ценообразования не указан в предписании, то проведение проверки по вопросам трансфертного ценообразования является грубым нарушением положений НК.
Что касается сроков проведения проверки, часто встречаются случаи, когда налоговые органы начинают проверку незадолго до окончания срока исковой давности по проверяемым периодам. В таком случае следует учитывать, что срок исковой давности согласно ст. 48 НК продлевается, в том числе на период подготовки и подачи письменного возражения налогоплательщиком (налоговым агентом) на предварительный акт налоговой проверки и его рассмотрения налоговым органом в порядке, определенном законодательством.
Оформление результатов проверки также может послужить аргументом при их обжаловании. Согласно ст. 158 НК, акт налоговой проверки составляется в количестве не менее двух экземпляров, подписывается должностными лицами налогового органа, проводившими проверку. В судебной практике встречаются случаи отмены результатов проверки при отсутствии подписей проверяющих в акте проверки на основании того, что акт налоговой проверки является правовым актом индивидуального применения и должен соответствовать требованиям, предъявляемым к его содержанию. Акт проверки, не подписанный всеми проверяющими, таким требованиям не соответствует и не может являться основанием для вынесения уведомления о результатах проверки, а вынесение такого уведомления на основании несовершенного акта проверки является самостоятельным основанием к признанию его незаконным и отмене.
Помимо процессуальных моментов в ходе проверки важно правильно и своевременно отвечать на требования ДГД, а также предоставлять информацию в ответ на требования налоговых органов. В дальнейшем ответы налогоплательщика по требованию налоговых органов во время налоговой проверки также используются как в пользу, так и против налогоплательщика при обжаловании уведомления и результатов налоговой проверки.
В то же время предоставление письменного возражения к предварительному акту проверки с приложением документов, по которым есть риски, может привести к доначислению налогов на сумму больше указанной в предварительном акте проверки.
Известен случай, когда по предоставленным документам к возражению по предварительному акту налоговые органы существенно увеличили сумму доначисления из-за того, что в предоставленных документах были на это основания, и предварительный акт не является окончательным решением по результатам проверки.
В то же время в практике был опыт, когда после предоставления мотивированного возражения из предварительного акта исключались необоснованные начисления.
Эксперты компании «Делойт» Дильбара Кожамкулова и Наталья Серебряник
Обжалование результатов проверки в министерстве финансов
Налогоплательщик (налоговый агент) вправе обжаловать уведомление о результатах проверки в уполномоченном органе и/или в суде. При этом важно помнить, что жалоба налогоплательщика или налогового агента на уведомление о результатах проверки подается в уполномоченный орган в течение 30 рабочих дней со дня, следующего за днем вручения налогоплательщику уведомления. В то же время иск об оспаривании результатов проверки в суд подается в течение месяца со дня вручения административного акта или решения органа, рассматривающего жалобу по результатам рассмотрения жалобы.
Копия жалобы должна быть направлена налогоплательщиком в налоговые органы, проводившие налоговую проверку и рассматривавшие возражения налогоплательщика к предварительному акту налоговой проверки.
Для успешного обжалования важно соблюдать сроки подачи жалобы, поскольку на практике они крайне редко продлеваются.
Учитывая наработанный опыт обжалования вопросов по
существу в апелляционной комиссии при министерстве финансов, при наличии
грамотно изложенной аргументации налогоплательщики имеют хорошие шансы при
обжаловании вопросов:
- четко урегулированных Налоговым кодексом,
где позиция налогоплательщика не противоречит положениям законодательства;
- имеется достаточное (полное) документальное
обоснование позиции налогоплательщика, и данное документальное подтверждение
было приложено к жалобе.
Когда вопрос четко не урегулирован Налоговым кодексом, предсказать итог такого обжалования довольно сложно, однако на практике были случаи успешного разрешения таких вопросов в судебном порядке.
Также имеется положительная статистика выигрышей при обжаловании процессуальных аспектов проверок не только в суде, но и в министерстве финансов в части вопросов, изложенных выше. При этом решение по рекомендации клиенту выбора обжалования того или иного вопроса на разных инстанциях у нас («Делойт» - Ред.) производится коллегиально с участием ведущих экспертов с большим опытом в данной отрасли.
Например, был случай, когда по результатам налоговой проверки компании в ходе процедуры ликвидации налоговые органы собирались начислить КПН в связи с включением в СГД компании положительной разницы между остаточной стоимостью фиксированных активов в налоговом учете и налоговой амортизацией по состоянию на дату сдачи ликвидационной декларации. Дополнительно налоговые органы начислили НДС в отношении этих фиксированных активов.
Несмотря на наличие в публичных источниках судебной практики по похожим ситуациям не в пользу налогоплательщиков (ввиду непредставления налогоплательщиками документального подтверждения своей позиции и/или неполноты/ некорректности аргументации налогоплательщиков), удалось добиться положительного результата для клиента и доказать неправомерность требований проверяющих еще на уровне обжалования в министерстве финансов. Это произошло в результате предоставления детального документального подтверждения отсутствия баланса основных средств по данным бухгалтерского учета и правильно выстроенной линии защиты/аргументации. «Делойт» отстаивал позицию компании о том, что НК не содержит положений, позволяющих включить остаточную стоимость фиксированных активов по налоговому учету в СГД и обложить ее НДС.
Резюмируя вышесказанное, можно сказать, что для достижения оптимального результата для каждого налогового спора/доначисления необходимо оценивать ситуацию и разрабатывать стратегию обжалования с учетом особенностей спора, применимой теории и практики.
Эксперты компании «Делойт» - Наталья Серебряник и Дильбара Кожамкулова
